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Droit au bail, pas-de-porte, droits d’entrée et autre indemnité d’éviction

Dernière mise à jour: 18 juin 2017

Le droit au bail rural est un élément de l’actif immobilisé, nonobstant sa quasi-incessibilité (art. L411-35 CR) et la prohibition des pas-de-porte (art. L411-74 CR):
  •  CE 17 avril 1985, n° 39919 (DF 1985, n° 31, comm. 1424) : « …relève de ce régime d’imposition [plus-values à long terme], s’il a été acquis depuis deux ans au moins, l’élément d’actif d’une exploitation agricole constitué par le droit du fermier à son bail rural ».
  •  CAA Nancy 20 avril 2006, n° 02NV01182 : Le droit au bail rural, « qui doit être regardé comme un élément d’actif immobilisé », n’ayant pas été mentionné dans le traité d’apport, l'administration a pu à bon droit remettre en cause le bénéfice du report d'imposition des plus-values prévu à l’article 151 octies du CGI.
  • Cf. également : CAA Nancy 8 juin 2006, n° 03NC00674 et CE 19 décembre 2008, n° 296312.

  •  CAA Bordeaux 8 novembre 2007, n° 04BX01616 : Le droit au bail rural, nonobstant son incessibilité en général, constitue un élément d’actif de l’exploitation agricole et l’indemnité perçue par le bailleur en contrepartie de la résiliation du bail moins de deux ans après sa conclusion doit être regardée comme une plus-value à court terme.
  •  CAA Marseille 1er juin 2017, n° 16WMA00527 : L'indemnité perçue par le preneur à la suite de la résiliation du bail dont il était titulaire, et nonobstant la circonstance que les biens loués aient été mis à disposition d'une société d'exploitation, doit être imposée entre ses mains et relève du régime des plus-values professionnelles à long terme dès lors qu'elle est la contrepartie de la cession d'un élément d'actif constitué par le droit du fermier à son bail rural, acquis depuis plus de deux ans.

Schématiquement, le régime fiscal est le suivant :

1.1. — Lorsqu’un bailleur perçoit un droit d’entrée, celui-ci n’est généralement pas considéré comme la contrepartie de la dépréciation de son immeuble. Il est donc imposable comme un loyer.

→ Détails et nuances

2.1. — Lorsqu’une entreprise locataire paie un droit d’entrée, celui-ci est généralement considéré comme la contrepartie de l’acquisition d’un élément d’actif : le droit au bail. Il n’est donc pas déductible.

→ Détails et nuances

1.2. — Lorsqu’un bailleur paie une indemnité d’éviction, celle-ci est généralement considérée comme la contrepartie de l’accroissement de valeur de son immeuble devenu libre de location. Elle n’est donc pas déductible.

→ Détails et nuances

2.2. — Lorsqu’une entreprise locataire perçoit une indemnité d’éviction, celle-ci est généralement considérée comme le prix de cession d’un élément d’actif immobilisé : le droit au bail. Elle est imposable selon le régime des plus-values.

→ Détails et nuances

→ Tableau synoptique de la doctrine administrative

1.1. Lorsqu’un bailleur perçoit un droit d’entrée, celui-ci est généralement imposable comme un loyer

Si le bailleur est une entreprise, le « pas-de-porte » est regardé comme un supplément de loyer imposable dès lors qu’il n’est pas établi qu’il est la contrepartie de la cession d’un élément d’actif du bailleur (élément du fonds de commerce par exemple) : CE 7 février 1966, n° 64182 ; CE 26 juin 1968, n° 70030 ; CE 4 mai 1979, n° 98253 (« à supposer enfin que le droit au bail dont le preneur était désormais titulaire ait entraîné une dépréciation de l'immeuble ramenant la valeur de celui-ci au dessous de sa valeur comptable, il appartenait au contribuable de constater cette dépréciation en constituant une provision ») ; CE 17 juin 1985, n° 44509, RJF 8-9/85, n° 1153).

Si le bailleur est un particulier (ou une SCI), pour déterminer si les indemnités perçues à titre de « droit d’entrée » constituent un supplément de loyer ou sont la contrepartie de l’abandon d’un élément du patrimoine du bailleur ou de la dépréciation que subit l’immeuble du fait de la location [ou entrent dans l’une et l’autre de ces catégories selon les proportions à fixer], il y a lieu de tenir compte des circonstances de l’espèce (CE 24 février 1978, n° 97347).

La somme versée au propriétaire au titre de la cession du droit d'exploiter les terres qu'il mettait précédemment en valeur, doit être regardée comme un droit versé pour la prise de location des terres, et imposée comme un revenu foncier (CAA Douai 24 mai 2016, n° 14DA00949).

Mais pour soutenir que le droit d'entrée revêt un caractère indemnitaire il ne suffit pas de soutenir qu'il a pour objet de compenser l'obligation du bailleur de renouveler ultérieurement le bail sauf à verser une indemnité d'éviction (CAA Lyon 5 janvier 2012, n° 09LY02206).

La circonstance que la durée du bail excède la durée légale ne suffit pas caractériser une contrainte que l'indemnité viserait à compenser et il n'est pas étvabli que les travaux prévus au bai, qui doivent revenir gratuitement au bailleur en fin de bail, entraîneraient une dépréciation de l'immeuble. Dès lors, le droit d'entrée, qualifié à bon droit de supplément de loyer, doit être soumis à la TVA (CAA Douai, 8 novembre 2011, n° 10DA00468).

Ne suffisent pas à établir la dépréciation alléguée :

– la circonstance que la location créerait au profit du preneur un élément d’actif nouveau représenté par le droit au renouvellement du bail ne suffit pas (CE 24 février 1978, n° 97347, CAA Lyon 23 septembre 1998, n° 95LY01604 95LY01605, CAA Douai 10 avril 2001, n° 97DA12564, CAA Bordeaux 6 juillet 2001, n° 98BX01095);

– la circonstance que l’indemnité ne serait pas déductible chez le preneur (CAA Nancy 10 février 2005, n° 00NC01438, CAA Nantes 31 juillet 2002, n° 99NT00438);

– la circonstance que le loyer serait normal, voire déjà excessif (CAA Nancy 28 février 2008, n° 06NC0116).

Evidemment, si le droit d’entrée correspond en fait au prix de cession d’un élément de l’actif commercial du bailleur, il n’est pas imposable dans la catégorie des revenus fonciers mais relève du régime des plus-values professionnelles (CE 23 janvier 1980, n° 17060 : RJF 3/80 , n° 222 ; CE 28 septembre 1984, n° 38704).

Il en est de même lorsque l’indemnité compense l’abandon par le bailleur d’un élément incorporel de son actif commercial (CAA Bordeaux, 20 novembre 1990, n° 89BX01596).

C’est peut-être comme cela qu’il faut comprendre l’arrêt CE 9 septembre 1989, n° 68212 qui avait suscité plus d’espoir (cf. chronique J. Turot in RJF 11/89, p. 611): « Pour déterminer si une … indemnité doit être imposée [en tant que supplément de loyer], ou si elle constitue la contrepartie d'une dépréciation de l'immeuble donné à bail, il y a lieu de tenir compte des circonstances de l'espèce ». En l’espèce, l’indemnité versée au bailleur doit être regardé comme la contrepartie de la dépréciation affectant le patrimoine du contribuable du fait de la nature et de la durée du bail (bail civil de 40 ans entrainant nécessairement la disparition du fonds de commerce antérieurement situé dans l’immeuble).

1.2. Lorsqu’un bailleur paie une indemnité d’éviction, celle-ci est généralement considérée comme la contrepartie de l’accroissement de valeur de son immeuble devenu libre de location

Elle n’est donc pas déductible:

Mais vient en diminution du prix de cession pour le calcul de la plus-value immobilière en cas de cession du bien libre (article 41 duovicies H de l’annexe III au CGI).

  • Ni des bénéfices professionnels: CE 19 février 1986, n° 46347 (transfert d’un fonds de commerce) ; CE 31 mars 1989, n° 80712 (pour partie seulement, élimination d’un concurrent) ; CE 5 octobre 1988, n° 61841 (libération d’un immeuble en vue de sa vente). Indemnité d’éviction versé au titulaire d’un BAIL RURAL par l’acquéreur de l’immeuble, ayant pour contrepartie l’augmentation de la valeur des immobilisations figurant à son actif : CE 19 décembre 1975, n° 96829 ; CE 15 juin 1977, n° 3305 (RJF 9/77, n° 459) ; CE 15 janvier 1982, n° 12118 (RJF 3/82, n° 241) .

Sauf lorsqu’elle permet de relouer à des conditions plus avantageuses…

Fiscalité des particuliers Fiscalité professionnelle
CE 6 juillet 1990, n° 61637 (BAIL RURAL), CE 3 juillet 2009, n° 293154 ; CE 21 novembre 2007, n° 275536 ; CE 8 juillet 2005, n° 253291 (même versée concomitamment à l’acquisition de l’immeuble) ; CE 10 février 1993, n° 91545 ; CE 29 mars 1989, n° 81836 (en partie seulement dès lors qu’une partie seulement des locaux a été relouée à des conditions plus avantageuses, le propriétaire ayant conservé la jouissance personnelle de l’autre partie). CE 3 juillet 2009, n° 305732 ;
CE 31 mars 1989, n° 80712
(pour partie seulement).

ou lorsqu’elle a pour seul objet d’avancer la date d’entrée en jouissance effective des locaux : CE 12 février 1990, n° 60557 (« dans les circonstances de l’espèce »)

Cas particulier de l’indemnité d’éviction versée au fermier pour l’exploitation d’un gisement : Non déductible selon CE 23 janvier 1980, n° 1718, déductible selon CAA Paris 13 mai 2005, n°01PA02315 (RJF 8-9/05, n° 826), seules les dépenses augmentant la durée d’utilisation ou la valeur d’un gisement étant immobilisables depuis CE 30 décembre 2003, n° 236174.

Mais en sens contraire: l'indemnité versée par le bailleur en contrepartie de la résiliation amiable d'un bail commercial est déductible, dès lors qu'elle n'est pas dépourvue de contrepartie (CAA Paris 13 avril 2012, n° 10PA04502).

L'indemnité au preneur sortant payée par le bailleur rural est déductible des revenus fonciers si elle a pour objet de couvrir des dépenses d'amélioration qui auraient été admises en déduction si elles avaient supportées par le bailleur (BOI-RFPI-SPEC-10 § 100).

2.1. Lorsqu’une entreprise locataire paie un droit d’entrée, celui-ci est généralement considéré comme la contrepartie de l’acquisition d’un élément d’actif : le droit au bail. Il n’est donc pas déductible.

Il en est ainsi dès lors qu’il n’est pas établi que le loyer stipulé est inférieur à la valeur locative normale : CE 2 octobre 1985, n° 41539; CE 23 juin 1986, n° 48465; CE 25 juillet 1987, n° 50819; CE 20 avril 1988, n° 49791 ; CAA Nancy 23 mai 2002, n° 97NC02592 ; CAA Nancy 28 février 2008, n° 06NC01114; CAA Paris 4 mars 2004, n° 99PA03736 (même s’il n’est pas la contrepartie d’une dépréciation du fonds chez le bailleur).

Le droit au bail n’est pas amortissable : CE 15 octobre 1982, n° 26585 ; CE 28 décembre 1988, n° 57390 ; CAA Douai 27 juillet 2007, n° 06DA00565.

CE 19 novembre 1976, n° 99290 se fonde sur les stipulations contractuelles (« pour tenir compte à la bailleresse de la valeur du pas de porte et des droits accordés aux locataires par les lois sur la propriété commerciale ») pour refuser la déduction des sommes versées.

Selon une jurisprudence ancienne, si l’indemnité est versée par le nouveau locataire à l’ancien locataire, elle ne peut bien sûr être regardée comme un supplément de loyer et n’est pas déductible (CE 9 mars 1960, n° 66525, Dupont 1960, p. 307 ; CE 8 février 1965, n° 61730 et 61731, Dupont 1965, p. 228 ; CE 13 juin 1966, n° 64402, Dupont 1966, p. 401).

Par exception, les sommes versées au propriétaire à l’entrée sont déductibles lorsqu’elles constituent un complément de loyer, ce qui suppose que le loyer stipulé au bail soit anormalement bas (CE 31 janvier 1983, n° 28447) :

La déduction du « préloyer » doit être étalée sur la durée du bail : CAA Nancy 11 juin 1998, n° 94NC01771. Mais rien n’interdit d’étaler la déduction sur une durée plus longue (CE 5 février 1975, n° 93068).

Dans le même esprit, le loyer majoré par le bailleur en contrepartie de l’absence de pas de porte reste néanmoins intégralement déductible s’il n’est pas démontré qu’il est anormalement élevé : CAA Lyon 22 mars 2007, n° 03LY00524.

2.2. Lorsqu’une entreprise locataire perçoit une indemnité d’éviction, celle-ci est généralement considérée comme le prix de cession d’un élément d’actif immobilisé (le droit au bail)

Elle est imposable selon le régime des plus-values (CE 23 février 2000, n° 162659, BAIL COMMERCIAL ; CE 17 avril 1985, n° 39919: DF 1985, n° 31, comm. 1424, BAIL RURAL).

Toutefois, la fraction de l’indemnité couvrant des frais de déménagement et de réinstallation et les troubles commerciaux en résultant sont imposables comme un bénéfice courant (CE 1er février 1984, n° 36169, même si, en fait, le preneur évincé ne s’est pas réinstallé).

Toute la difficulté est donc d’évaluer la fraction de l’indemnité qui compense la perte du droit au bail.

L'indemnité d'éviction versée par l'Etat à l'exploitant d'un gisement ne compense la perte du droit au bail qu'à hauteur de la la valeur de ce dernier. pour le surplus, elle compense la pertre des recettes de l'exploitation (CE 30 mai 2012, n° 323004).

On a égard à la finalité de l’indemnité plus qu’à son montant, d’où l’importance de la qualification retenue par les parties (CE 10 juillet 1989, n° 41069).

La circonstance que le montant de l’indemnité excède la valeur objective du droit au bail ne suffit pas à établir qu’elle avait partiellement pour objet de compenser d’autres frais déductibles (CE 2 avril 1993, n° 56468). A fortiori lorsque le montant de l’indemnité n’excède pas la valeur du droit au bail (CE 1er juillet 1988, n° 49711).

Et, inversement, il est difficile pour les contribuables de revenir sur la qualification qu’ils ont eux-mêmes retenue (CE 23 octobre 1991, n° 71792-72822 ; CE 1er février 1984, n° 36169, précité).

Le preneur sortant qui se dispense de percevoir une indemnité d’éviction peut commettre un acte anormal de gestion : CAA Bordeaux 29 janvier 2009, N° 07BX01830 (société ayant abandonné son droit au bail commercial permettant à l’associé propriétaire de conclure un nouveau bail au profit d’un nouvel exploitant et de percevoir au passage un pas de porte de 1 300 000 F).

La différence négative entre l’indemnité d’éviction perçue par le preneur en fin de bail et le pas-de-porte versé à l’entrée est une moins-value à long terme (et non une perte déductible) dès lors que le preneur a lui-même considéré le pas de porte initial comme l’acquisition d’un élément d’actif : CAA Paris 18 septembre 1990, n° 89PA01745 89PA01749.

L'indemnité transactionnelle de résiliation visant à réparer les troubles dans l'exercice de la profession du preneur constitue une recette professionnelle imposable au taux de droit commun (CAA Lyon, 8 février 2011, n° 09LY00085).

La conclusion d’un bail suivi de sa résiliation moyennant indemnité d’éviction peut être un moyen astucieux de transférer des sommes du propriétaire au pseudo-preneur. Si abus de droit il y a, c’est à l’administration de le prouver et les circonstances que les deux sociétés impliquées aient des associés commun et que la société preneuse n’ait pas utilisé le terrain loué ne sont pas suffisantes (CE 18 juin 1986, n° 48912) !

Tableau synoptique de la doctrine administrative


1.1. Sommes perçues par le bailleur

Bailleur « entreprise » :

BOI-BIC-PDSTK-10-30-20-20130416, § 10

Lorsqu'un droit d'entrée est stipulé au profit d'une entreprise, propriétaire des locaux donnés en location, il ne peut dans la généralité des cas (même si, le locataire étant également une entreprise, celle-ci est tenue d'inscrire à son actif tout ou partie du droit d'entrée stipulé), être considéré comme constituant la contrepartie pour l'entreprise bailleresse, d'une cession d'éléments de son actif immobilisé ou d'une diminution de valeur vénale d'un tel élément.

Par suite, les sommes correspondantes doivent être regardées comme présentant, pour le bailleur, le caractère d'un supplément de loyer, dès lors que ces sommes sont la contrepartie des avantages que le locataire tire de l'occupation de l'immeuble loué ; il en est ainsi même lorsque la conclusion du contrat de location a pour effet de faire naître au profit du nouvel occupant un droit au bail de nature commerciale.

Bailleur « particulier » :

BOI-RFPI-BASE-10-10-20120912, § 220 et s.

Les pas-de-porte et droits d'entrée de toutes sortes sont considérés comme des recettes imposables dès lors qu'ils présentent le caractère de suppléments de loyers. Ils ne sont pas imposables lorsqu'ils constituent uniquement la contrepartie de la dépréciation de l'immeuble qui procure les revenus fonciers, c'est-à-dire de la diminution de sa valeur vénale.

Le versement d'une indemnité destinée à dédommager le bailleur d'une dépréciation de son capital ne devrait pas être inclus dans les revenus fonciers de ce dernier, pour autant que cette dépréciation soit réelle et sous réserve des circonstances particulières susceptibles de motiver ce versement .
Le droit d'entrée ne constitue pas un supplément de loyer lorsque le loyer stipulé n'est pas anormalement bas et que ce droit d'entrée a, en fait, pour objet d'indemniser le bailleur de la dépréciation de son fonds (CE, arrêt du 28 septembre 1984, n°38704).

Indemnité versée au nu-propriétaire:

L'indemnité perçue par le nu-propriétaire d'un immeuble qui autorise l'usufruitier à consentir un bail commercial présente le caractère d'un revenu imposable lorsqu'elle correspond en fait à un véritable droit d'entrée exigé du preneur. En revanche, cette indemnité n'a pas à être comprise dans les revenus imposables du bénéficiaire lorsqu'elle est destinée à compenser une diminution de la valeur vénale de la construction où sont situés les locaux donnés à bail.(RM Morice, n°11762, JO Sén. du 27 octobre 1972, p.1887).

260. Droit d'entrée versé par le preneur d'un bail rural:

Lorsque le preneur d'un bail rural accepte de verser au propriétaire du fonds un droit d'entrée, ce dernier doit comprendre la somme correspondante dans ses revenus fonciers de l'année au cours de laquelle il l'a encaissée.

270. Remboursement au bailleur par le preneur entrant des sommes versées au preneur sortant à titre d'indemnité. L'article L. 411-69 du code rural et de la pêche maritime prévoit le versement d'une indemnité par le bailleur, au preneur sortant, qui a par son travail ou par ses investissements, apporté des améliorations au fonds loué.
Le bailleur peut demander au preneur entrant le remboursement des sommes ainsi versées (code rural et de la pêche maritime, art. L. 411-76).
Ce remboursement n'entre pas dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu s'il concerne une indemnité qui n'a pas été admise en déduction lors de son versement, car couvrant des dépenses d'amélioration non déductibles par nature (sur ce point, il convient de se reporter au BOI-RFPI-SPEC-10 au II-C-1 § 90 et 100). En revanche, s'il concerne une indemnité admise en déduction, le remboursement prévu par l'article L. 411-76 du code rural et de la pêche maritime est soumis à l'impôt sur le revenu.

BOI-RFPI-BASE-10-30-20120912, § 70

Il a été jugé que l' « avance sur loyer » versée par le nouveau locataire titulaire d'un bail à construction, devait, s'agissant de la location d'un terrain nu, être regardée comme un supplément de loyer imposable entre les mains du bailleur, même si cette avance avait servi à régler les indemnités d’éviction dues par le bailleur à ses anciens locataires (CE, arrêt du 27 juillet 1979, req. n° 10775, 7° et 8e s.-s.).

BOI-BA-BASE-20-30-30-20130109, § 90

Lorsque le « droit d'entrée » est perçu par le propriétaire du fonds, celui-ci doit le comprendre dans ses revenus fonciers de l'année au cours de laquelle il l'a encaissé. Toutefois, les sommes ainsi perçues peuvent être assimilées à un revenu exceptionnel au regard des dispositions de l'article 163-OA du CGI et imposées dans les conditions prévues à cet article.

2.1 Sommes payées par le preneur

BOI-BIC-PDSTK-10-30-20-20130416, § 10

Lorsqu'une entreprise paie un droit d'entrée à l'occasion de la prise en location d'un immeuble, le régime fiscal de cette dépense diffère selon que celle-ci a ou n'a pas, pour contrepartie, une augmentation de l'actif de ladite entreprise. Dans le premier cas, le montant du droit d'entrée doit être inscrit à l'actif du bilan de l'entreprise locataire ; dans le second cas, ce montant peut être compris parmi les charges déductibles à titre de supplément de loyer.

BOI-BIC-CHG-20-10-20-20121112, § 10

Le point de savoir si les sommes versées au propriétaire d'un local commercial à titre de droit d'entrée constituent un supplément de loyer ou ont pour contrepartie, partiellement ou en totalité, l'acquisition d'un élément incorporel du fonds de commerce est une question de fait qui ne peut être résolue qu'au vu des circonstances propres à chaque cas particulier. Pour apprécier la nature réelle de la dépense, il convient selon la jurisprudence du Conseil d'État, de tenir compte non seulement des clauses du bail et du montant des sommes stipulées mais aussi du niveau normal des loyers correspondant aux locaux ainsi que, le cas échéant, des avantages offerts par le propriétaire en sus du droit de jouissance qui découle du contrat de bail.

BOI-BIC-CHG-20-10-20-20121112, § 70

Les indemnités de résiliation de bail versées par une entreprise aux précédents occupants de divers locaux commerciaux dans lesquels elle envisageait de s'installer ne sauraient être regardées comme des frais de premier établissement car le versement de ces indemnités, fait à d'autres personnes que le propriétaire, n'a pas le caractère d'un supplément de loyer. Ce versement, en permettant ladite entreprise d'occuper immédiatement des locaux dont la situation était particulièrement favorable à l'exploitation de son fonds de commerce, a eu pour contrepartie un accroissement de valeur de cet élément d'actif (CE, arrêt du 8 février 1965, req. n° 61731, RO, p. 275).

BOI-BA-BASE-20-30-30-20130109, § 80

Les sommes qui ont pour contrepartie l'entrée dans l'actif d'immobilisations ou d'éléments du stock sont immobilisées dans le premier cas et déduites des bénéfices imposables dans le second cas, sous la réserve formelle que ces sommes correspondent à la valeur réelle des éléments ainsi acquis et que toutes les justifications nécessaires soient fournies à cet effet ;

Le surplus des versements qui correspond au paiement d'un « droit d'entrée » est considéré :

– soit comme un supplément de loyer s'il est versé au propriétaire. Le débiteur peut donc le déduire de ses bénéfices imposables, cette déduction étant toutefois répartie sur toute la durée du bail ;

– soit comme un élément d'actif lorsqu'il est versé au fermier sortant. Le preneur entrant peut donc le faire figurer à l'actif de son bilan mais ne peut l'amortir.


1.2 Sommes payées par le bailleur

Bailleur « entreprise » :

BOI-BIC-CHG-20-10-20-20121112, § 80

En principe, l'indemnité d'éviction versée par une entreprise propriétaire à un de ces locataires pour non-renouvellement du bail des locaux dont elle veut reprendre la disposition présente le caractère de frais de premier d'établissement et peut donc, dans la mesure où elle ne présente pas un caractère exagéré, soit être déduite des résultats de l'exercice au cours duquel elle a été versée, soit faire l'objet d'un amortissement échelonné.

La solution peut toutefois être différente si le propriétaire exerce dans les locaux dont il a repris la disposition d'un commerce identique à celui de son ancien locataire. En effet, il y a lieu de considérer, dans ce cas, que l'indemnité d'éviction représente pour partie le prix d'acquisition de la clientèle du locataire ; elle ne peut donc, à ce titre, être admise en déduction pour la détermination du résultat fiscal.

BOI-BIC-CHG-20-10-20-20121112, § 240

L'indemnité d'éviction et la somme correspondant à des « reprises diverses » qu'une société anonyme, qui a acheté un appartement en vue d'y loger son président-directeur général, a versées à l'ancien occupant afin d'acquérir la jouissance immédiate des locaux constituent, dans les circonstances de l'espèce, un élément du prix de revient du bien acquis et non des frais de premier établissement (CE, arrêt du 5 mai 1970, req. n° 76307).

De même, l'indemnité dite « de départ » que l'acquéreur d'un immeuble à usage commercial a, en sus du prix principal, versée au vendeur en vue d'obtenir l'évacuation immédiate des locaux afin d'y transférer sa propre exploitation ne peut être assimilée à une indemnité d'éviction, dès lors qu'elle n'a pas été versée à un précédent locataire, et doit être regardée comme ayant le caractère d'un supplément de prix pour l'acquisition d'un élément d'actif. Elle ne saurait, dès lors, être admise en déduction des résultats de l'exercice au cours duquel elle a été payée (CE, arrêt du 10 juillet 1970, req. n° 77368).

Enfin, les indemnités d'éviction versées par une entreprise commerciale aux occupants des immeubles implantés sur des terrains acquis par l'entreprise pour les besoins de son exploitation trouvent leur contrepartie dans l'accroissement de la valeur des immobilisations figurant à l'actif du bilan. Elles ne constituent donc pas des charges déductibles des résultats de l'entreprise (CE, arrêt du 19 décembre 1975, req. n° 96829).

BOI-BNC-BASE-40-10-20120912, § 470

Par ailleurs, l'administration a précisé que l'indemnité d'éviction versée par un contribuable pour reprendre, en vue d'une affectation professionnelle, un local dont il était propriétaire, constitue une charge déductible au titre de l'année au cours de laquelle le versement est intervenu.

Bailleur « particulier » :

BOI-IR-BASE-10-10-10-20-20120912, § 10

Une indemnité d' éviction versée au locataire commerçant en application de la législation relative aux baux commerciaux trouve sa contrepartie dans la libération de l'immeuble loué et dans l'accroissement qui en résulte de la valeur du capital immobilier du propriétaire de cet immeuble. Le versement d'une telle indemnité ne peut, dès lors, être regardé, comme une dépense effectuée en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu (CE, arrêt du 4 novembre 1983, n° 33903).

BOI-RFPI-BASE-20-20-20120912

L'indemnité d' éviction versée par le propriétaire est admise en déduction des recettes brutes lorsqu'elle est considérée comme une charge engagée en vue de la perception du revenu.
Conformément à la jurisprudence du Conseil d'État, il en est ainsi, notamment, lorsque la somme versée au locataire sortant a pour objet de libérer les locaux en vue de les relouer immédiatement dans de meilleures conditions.
L'indemnité d' éviction n'est pas admise en déduction lorsqu'elle présente le caractère d'une dépense personnelle ou d'une dépense engagée en vue de la réalisation d'un gain en capital.
Tel est le cas de l'indemnité versée par le propriétaire en vue de reprendre les locaux donnés en location pour :
- son usage personnel ;
- les vendre libres de toute location (CE, arrêt du 25 janvier1967, req. n° 66560, RO p. 21) ;
- en permettre la démolition (CE, arrêt du 21 février 1944, req. n°s 69684 et 71374, RO p. 55) ;
- transformer des locaux commerciaux en logements (CE, arrêt du 12 février 1969, req. n° 72918, 7e et 9e s.-s. réunies, RJCD, 1re partie, p. 44).

BOI-RFPI-SPEC-10 § 100

S'agissant d'un bail rural, l’indemnité versée par le bailleur au preneur sortant en application des dispositions des articles L. 411-69 à L. 411-77 du code rural et de la pêche maritime, peut être admise en déduction si l'indemnité  a pour objet de couvrir des dépenses d'amélioration qui auraient été admises en déduction si elles avaient supportées par le bailleur. En revanche, si celle-ci a pour effet d’indemniser le preneur pour la réalisation de dépenses qui n’auraient pu être admises en déduction si elles avaient été supportées par le bailleur, elle ne peut elle-même être admise en déduction.

BOI-RFPI-BASE-20-30-30-20120912, § 120

L'indemnité d'éviction qui a pour objet de libérer les locaux en vue de les relouer dans de meilleures conditions est déductible des revenus fonciers (CE, arrêt du 8 juillet 2005, n° 253291). Le caractère déductible de l'indemnité d'éviction n'est plus conditionné par le caractère déductible des travaux dont l'éviction est le préalable.

2.2. Sommes perçues par le preneur

BOI-BIC-PDSTK-10-30-20-20130416, § 110

Les sommes qui sont destinées à compenser la perte d'éléments de l'actif immobilisé et, notamment un droit au bail, doivent être assimilées à un prix de cession. En conséquence, les plus-values ou moins-values réalisées à cette occasion bénéficient du régime fiscal des plus-values ou moins-values d'actif immobilisé. En ce sens CE, arrêt du 25 novembre 1985, n° 40357.
En revanche, les sommes qui couvrent les frais normaux de déménagement et de réinstallation ainsi que les frais et droits de mutation sont imposables au taux normal (CE, arrêt du 27 mai 1983, n° 27921). Il en est ainsi même si le contribuable a été, en fait, dans l'impossibilité de se réinstaller dans un autre local et aurait subi de ce chef, la perte intégrale de son fonds de commerce (CE, arrêt du 1er février 1984, n° 36169).

BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-30-20130416, § 50

L'indemnité d'éviction, perçue par un contribuable exerçant une profession non commerciale, à raison du local professionnel dont il disposait, entre dans le champ d'application des bénéfices non commerciaux et, constituant pour l'intéressé une recette professionnelle, doit, en tant que telle, être retenue pour la détermination de son bénéfice imposable.

BOI-BA-BASE-20-30-30-20130109, § 90

Lorsque le droit [droit d’entrée payé par le preneur entrant] est perçu par le fermier sortant, il est pris en compte pour la détermination de la plus-value ou de la moins-value réalisée par l'intéressé au titre de l'exercice de la cession.

Indemnité d’expropriation :

BOI-ANNX-000104-20120912

Le régime des plus-values professionnelles s'applique aux indemnités d' éviction et assimilées perçues tant par les fermiers que par les propriétaires-exploitants, quel que soit le mode de calcul de leur montant.